Il Bilancio nelle diverse dimensioni aziendali

Il bilancio ordinario si compone di tre documenti: due di tipo contabile (Stato Patrimoniale e Conto Economico), uno di tipo non contabile (la Nota Integrativa). Al bilancio deve essere inoltre allegato un quarto documento non contabile (la Relazione sulla Gestione).

Per quanto riguarda gli articoli del codice civile che disciplinano gli schemi di bilancio si ricordano:

• l’art. 2423-ter che introduce il concetto di obbligatorietà degli schemi;
• gli artt. 2424 e 2424-bis che regolano la struttura e il contenuto dello stato patrimoniale;
• gli artt. 2425 e 2425-bis che regolano la struttura e il contenuto del conto economico;
• l’art. 2427 che regola il contenuto della nota integrativa;
• l’art. 2428 che disciplina la relazione sulla gestione.

L’adozione degli schemi di stato patrimoniale e di conto economico è obbligatoria, si tratta quindi di modelli “rigidi”. Il carattere della obbligatorietà è del tutto evidente come prevede il primo comma dell’art. 2423-ter, affermando chiaramente che: le voci contabili del patrimonio aziendale “salve le disposizioni di leggi speciali per le società che esercitano particolari attività, nello stato patrimoniale e nel conto economico devono essere iscritte separatamente, e nell’ordine indicato”.

Tuttavia si tratta di una rigidità non assoluta, perché nei commi successivi sono stati introdotti alcuni elementi di elasticità, al fine di permettere una più adeguata rappresentazione dei tratti distintivi delle varie classi di aziende, con particolare considerazione alla configurazione dimensionale dell’esercizio di attività diverse da quelle industriali e mercantili.

Il Bilancio Abbreviato

Il bilancio in forma “abbreviata” disciplinato dall’articolo 2435-bis del codice civile, rappresenta una versione semplificata del modello di bilancio “ordinario”. Tale forma di bilancio è destinata alle aziende di minore dimensione e prevede una consistente riduzione del contenuto informativo sia in termini di schema di bilancio, sia per ciò che riguarda la redazione della nota integrativa e la relazione sulla gestione.

Il bilancio abbreviato nasce dalla necessità di differenziare il grado di trasparenza informativa dei risultati contabili in relazione al ruolo delle aziende nel contesto sociale in cui operano, così viene utilizzato per soddisfare le esigenze informative di aziende di piccole dimensioni. La redazione del bilancio in forma abbreviata da parte delle piccole aziende non è un obbligo, bensì una facoltà. Si ha la facoltà di redigere il bilancio in forma abbreviata, quando l’azienda nel primo esercizio (con riferimento alla costituzione) o successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbia superato due dei tre limiti dimensionali che sono previsti dall’articolo 2435-bis del codice civile. All’interno della forma abbreviata del bilancio troviamo una ulteriore forma semplificata (abbreviato semplificato), ossia quella ex art. 2435-bis c.c.

I limiti dimensionali per il Bilancio Abbreviato

Non tutte le società possono redigere il bilancio in forma abbreviata, il primo comma dell’art. 2435-bis c.c. consente il suo impiego alle società di capitali: che non hanno emesso titoli negoziati in mercati regolamentati e qualora nel primo esercizio o per due consecutivi non superano almeno due dei tre parametri seguenti:

1.  4.400.000 di totale dell’attivo;
2. 8.800.000 di ricavi delle vendite e delle prestazioni;
3. 50 dipendenti occupati in media durante l’anno.

Se tali limiti non sono superati nel primo esercizio dalla costituzione, la società potrà optare per l’abbreviato già a partire dal primo bilancio successivo alla stessa. Se l’azienda che ha scelto di redigere il rendiconto in forma abbreviata supera per il secondo anno consecutivo due dei limiti suddetti, è obbligata a redigere il bilancio in forma ordinaria. L’obbligo scatta per il bilancio del secondo esercizio consecutivo in cui sono stati superati due dei limiti sopra indicati.

Perché scegliere il Bilancio Abbreviato e vantaggi

Tra i vantaggi immediati relativi alla scelta del bilancio abbreviato, vi è la notevole semplificazione dei prospetti contabili, in particolare dello Stato Patrimoniale. Con riferimento alla struttura dei prospetti quantitativi, il bilancio in forma abbreviata prevede la possibilità di accorpare alcune voci dell’attivo e del passivo dello stato patrimoniale. Quest’ultimo viene a comprendere solo le voci contrassegnate nell’articolo 2424 con lettere maiuscole e con numeri romani in particolare:

• i “Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti” e i “Ratei e risconti attivi”, possono essere comprese nella voce “Crediti” dell’Attivo Circolante;
• i “Ratei e i risconti passivi” posso essere inclusi nei “Debiti”;
• le “Immobilizzazioni” vanno iscritte al valore lordo e vanno esplicitamente indicate le detrazioni per gli ammortamenti e le svalutazioni.

Anche il conto economico è oggetto di accorpamenti e l’art. 2435-bis c.c. consente il raggruppamento delle voci.

I requisiti per la redazione del Bilancio d’Esercizio Abbreviato

L’art. 2435-bis c.c. riconosce, alle società che non hanno emesso titoli negoziati nei mercati regolamentati, la facoltà di redigere il bilancio d’esercizio in forma abbreviata, purchè nell’esercizio di costituzione, o per due periodi amministrativi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti:

• totale dell’attivo patrimoniale: euro 4.400.000;
• ricavi delle vendite e delle prestazioni: euro 8.800.000;
• dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 50 unità.

Ai fini dell’accertamento del mancato superamento della prima soglia, il totale dell’attivo patrimoniale deve essere desunto dall’art. 2424 c.c., come sommatoria di tutte le macroclassi di cui si compone.

Il totale dei ricavi delle vendite e delle prestazioni è, invece, generalmente individuato sulla base della voce A)1) dello schema di conto economico di cui all’art. 2425 c.c. e, quindi, al netto di resi, sconti, abbuoni e premi.

Per quanto concerne il numero dei lavoratori dipendenti occupati in media durante l’esercizio sociale, la medesima deve necessariamente risultare individuata come media giornaliera. Eventuali dipendenti part-time devono essere considerati in proporzione all’orario svolto, rapportato al tempo pieno, ai sensi dell’art. 6 del D.Lgs. 25.2.2000, n. 61, con arrotondamento all’unità superiore delle frazioni di orario eccedenti la somma degli orari individuali a tempo parziale corrispondente ad unità intere di orario a tempo pieno.

Nel caso delle imprese di nuova costituzione, il possesso dei requisiti, come anticipato, deve essere rispettato nel primo esercizio di attività: qualora la durata dello stesso sia inferiore ai dodici mesi, si deve ritenere che i predetti limiti dimensionali non debbano essere ragguagliati ad anno.

Per quanto concerne le società preesistenti, tenute a considerare due esercizi consecutivi, i limiti rispettati – per poter invocare la facoltà di redazione del bilancio in forma abbreviata – non devono essere necessariamente gli stessi, potendo anche essere differenti. In altri termini, la società che redige il bilancio in forma ordinaria ha la possibilità di procedere alla redazione dello spesso in forma abbreviata anche nell’ipotesi in cui nel primo dei due esercizi non sono superati i limiti relativi al totale dei ricavi e al numero medio dei dipendenti, mentre nel secondo sono rispettati i parametri riguardanti il totale dell’attivo patrimoniale e il dato relativo al personale.

In ogni caso la società in possesso dei requisiti di cui all’art. 2435-bis c.c. può comunque redigere il bilancio ordinario, anche se facoltativamente può avvalersi della predisposizione del rendiconto in forma abbreviata. A questo proposito, bisogna comunque tenere conto sempre il postulato generale di rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale-finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.

L’art. 2435-bis, co. 8, c.c. stabilisce, inoltre, che la società decade dal beneficio di redigere il bilancio in forma abbreviata se, per il secondo esercizio consecutivo, supera due dei predetti parametri dimensionali.

Il bilancio di esercizio può assumere una forma iper semplificata nel caso delle micro imprese.

Una serie di semplificazioni per la redazione del bilancio d’esercizio sono state introdotte, infatti, con il decreto 139/2015, che ha recepito la direttiva UE 2013/34 e modificato l’art. 2435-ter del codice civile.

Si modificano, in questo modo, gli schemi previsti dall’OIC 12 per una particolare categoria di soggetti definiti microimprese. A questi viene concessa la possibilità di redigere il bilancio in forma “super semplificata”.

Quando si parla di Microimpresa

Una microimpresa è una società che non emette titoli sui mercati regolamentati e che, nel primo esercizio e successivamente per due esercizi consecutivi, non ha superato due dei seguenti tre limiti dimensionali:

• Totale attivo stato patrimoniale: euro 175.000;
• Ricavi di vendite e prestazioni: euro 350.000;
• Media dipendenti occupati durante l’esercizio: 5.

Bilancio microimprese: quali differenze

La nuova disciplina, entrata in vigore per i bilanci di esercizio a decorrere dal 01/01/2016, prevede che le microimprese abbiano la facoltà e non l’obbligo di presentare il bilancio in forma superabbreviata, redatto secondo lo schema dell’art. 2435-bis del codice civile, ma presentando soltanto conto economico e stato patrimoniale.

Le microimprese sono esonerate, quindi, dalla presentazione della nota integrativa, del rendiconto finanziario e della relazione sulla gestione.

Se per due esercizi consecutivi la micro impresa supererà due dei tre limiti dimensionali sarà obbligata nuovamente a redigere il bilancio in forma abbreviata o ordinaria riproponendo la nota integrativa.

Bilancio microimprese: integrazione delle informazioni

Per una maggiore trasparenza è necessario integrare in calce allo stato patrimoniale della micro impresa le seguenti informazioni originariamente previste in nota integrativa:

• importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle potenziali passività non presenti in stato patrimoniale, specificando la natura delle garanzie prestate; gli impegni presenti in materia di trattamento di quiescenza; gli impegni verso società controllate, collegate e controllanti;
• l’ammontare dei compensi e le anticipazioni corrisposte ad amministratori e sindaci specificando il tasso di interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati.

Dalla relazione sulla gestione invece è necessario integrare in calce allo stato patrimoniale il numero e il valore nominale delle azioni proprie e delle azioni possedute in società controllanti sia direttamente che tramite società fiduciaria o interposta persona, indicando la parte di capitale corrispondente e le movimentazioni in acquisto e vendita delle stesse.

Bilancio microimprese: pareri contrastanti

La disciplina del bilancio super semplificato delle microimprese solleva pareri contrastanti.

Secondo Unioncamere la riforma apporta “un’importante semplificazione del procedimento amministrativo”.

Ma è opportuno considerare, di contro, che in assenza di nota integrativa, il bilancio perde parte della sua efficacia informativa verso terzi; la nota integrativa fornisce, infatti, la motivazione di fondo a determinate scelte di gestione, soprattutto in merito alle valutazioni effettuate e alle deroghe a determinate disposizioni di legge.

Le banche, per esempio, in assenza di nota integrativa richiedono alle aziende parecchie informazioni in più per integrare i dati desumibili dai soli prospetti numerici del bilancio di esercizio (stato patrimoniale e conto economico).

Il rendiconto finanziario è un documento del bilancio di esercizio divenuto obbligatorio per alcune tipologie societarie per effetto di quanto previsto dal Decreto Legislativo 139/2015, recepito poi dai principi contabili nazionali dall’OIC 10.

In precedenza, il rendiconto finanziario costituiva parte della nota integrativa del bilancio di esercizio. Con la riforma della disciplina del bilancio di esercizio è stato introdotto il nuovo articolo 2425-ter del codice civile che prevede proprio il riferimento normativo essenziale oggi in materia.

Attenzione però: il rendiconto finanziario non è obbligatorio a prescindere, ma dipende dalle dimensioni della società che redige il bilancio.

Rendiconto finanziario: quando è obbligatorio

Il rendiconto finanziario è un documento obbligatorio solo per le società i cui parametri prevedono la redazione del bilancio ordinario.

Si tratta, in particolare, delle società che per due esercizi consecutivi superano due dei tre parametri seguenti:

• totale attivo di bilancio euro 4.400.000;
• totale ricavi euro 8.800.000;
• dipendenti medi 50.

Si ricorda che la redazione del bilancio ordinario è obbligatoria, in ogni caso, per le società che hanno emesso titoli negoziati in mercati regolamentati.

Rendiconto finanziario: quando non è facoltativo

Di conseguenza, il rendiconto finanziario non è obbligatorio per le società che possono redigere:

• il bilancio in forma abbreviata;
• il bilancio delle micro imprese.

Il bilancio in forma abbreviata può essere redatto dalle società che:

• non superano per due esercizi consecutivi due dei tre parametri visti sopra per il bilancio ordinario:
• non hanno emesso titoli negoziati in mercati regolamentati.

Il bilancio delle microimprese è quello che può essere redatto dalle società che per due esercizi consecutivi non superano due dei seguenti tre limiti:

• totale attivo di bilancio euro 175.000;
• totale ricavi euro 350.000;
• dipendenti medi 5.

Rendiconto finanziario bilancio di esercizio, ecco cosa prevede il nuovo articolo 2425-ter del codice civile:

“Dal rendiconto finanziario risultano, per l’esercizio a cui è riferito il bilancio e per quello precedente, l’ammontare e la composizione delle disponibilità liquide, all’inizio e alla fine dell’esercizio, ed i flussi finanziari dell’esercizio derivanti dall’attività operativa, da quella di investimento, da quella di finanziamento, ivi comprese, con autonoma indicazione, le operazioni con i soci.”